Wird die private Nutzung eines Firmen-PKW nach der 1%-Regelung ermittelt, ist nach einer Billigkeitsregelung der Finanzverwaltung der 1%-Wert durch die Höhe der tatsächlich entstandenen Kfz-Kosten begrenzt (= Kostendeckelung). Ermittelt der Steuerpflichtige seinen Gewinn durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung ist es zulässig, wenn zur Berechnung der jährlichen Gesamtkosten eines genutzten Leasingfahrzeugs die Leasingsonderzahlung, die bei Vertragsschluss geleistet wurde, periodengerecht auf die einzelnen Jahre des Leasingzeitraums verteilt wird.
Praxis-Beispiel:
Der Kläger leaste im Zeitraum 19.1.2015 bis 18.1.2018 einen PKW (Bruttolistenpreis 55.800 €). Im Januar 2015 leistete er eine Leasingsonderzahlung in Höhe von 13.361,34 € sowie ab Februar 2015 monatliche Leasingraten von 250 €. Das Fahrzeug nutzte er zu mehr als 50% für betriebliche Zwecke. Ein Fahrtenbuch führte er nicht.
Der Entnahmewert für die Privatnutzung nach der 1%-Regelung betrug im Streitjahr 6.696 €. In seiner Einnahmen-Überschuss-Rechnung nahm der Kläger eine Deckelung auf die Kfz-Kosten vor, die im Streitjahr tatsächlich angefallen waren. Er setzte den Entnahmewert der privaten Kfz-Nutzung daher mit 5.797 € an. In die Ermittlung der tatsächlichen Kfz-Kosten für das Streitjahr bezog er die im Jahr 2015 geleistete Leasingsonderzahlung nicht (anteilig) mit ein. Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass die Regelung zur Kostendeckelung nicht anwendbar ist. Bei einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung müsse die Leasingsonderzahlung gleichmäßig über den gesamten Leasingzeitraum verteilt werden, sodass unter Berücksichtigung der anteiligen Leasingsonderzahlung die Höhe der tatsächlich entstandenen Kfz-Kosten über dem 1%-Wert liegt.
Der BFH hat entschieden, dass das Finanzamt den Entnahmewert für die Privatnutzung des betrieblichen Kfz zutreffend ermittelt hat. Der BFH begründet dies wie folgt:
Die Regelung zur Kostendeckelung stellt eine Billigkeitsregelung dar. Verwaltungsanweisungen, die eine Billigkeitsregelung zum Inhalt haben, können zu einer Selbstbindung der Verwaltung führen. Die Finanzbehörden dürfen die Anwendung in Einzelfällen, die offensichtlich von der Verwaltungsanweisung gedeckt werden, nicht ohne triftige Gründe ablehnen. Der Steuerpflichtige hat grundsätzlich einen Rechtsanspruch darauf, nach Maßgabe der allgemeinen Verwaltungsanweisungen besteuert zu werden.
Allgemeine Verwaltungsanweisungen dürfen nicht in gleicher Weise wie Gesetze ausgelegt werden. Maßgeblich ist daher nicht, wie das Gericht eine solche Verwaltungsanweisung versteht, sondern wie die Verwaltung sie verstanden hat und verstanden wissen wollte. Die Befugnis der Gerichte ist daher darauf beschränkt zu überprüfen, ob die Auslegung der Verwaltungsanweisung durch die Behörde möglich ist und nicht den gesetzlich vorgegebenen Rahmen überschreitet. Die Auslegung zur Kostendeckelung dahin, dass die Leasingsonderzahlung in die Gesamtkosten des Kfz einzubeziehen ist, indem sie auf die Laufzeit des Leasingvertrags verteilt wird, ist möglich.
Bei einer Bilanzierung müssen die Gesamtkosten periodengerecht den jeweiligen Nutzungszeiträumen zugeordnet werden. Für die Leasingsonderzahlung ist ein Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden, der verteilt über die Nutzungsdauer in die Gesamtkosten einbezogen wird. Würde man bei einer Einnahmen-Überschuss-Rechnung keine Verteilung der Leasingsonderzahlung vornehmen, würde es - abhängig von der Art der Gewinnermittlung - bei gleich hoher Privatnutzung und identischen Gesamtkosten zu einer unterschiedlich hohen Entnahmebesteuerung kommen.
Fazit: Die Auslegung der Finanzverwaltung, dass eine Leasingsonderzahlung zur Ermittlung der Gesamtkosten auch bei der Einnahmen-Überschuss-Rechnung periodengerecht auf die betroffenen Jahre des Leasingzeitraums zu verteilen ist, dient somit auch dazu, eine gleichheitsgerechte Entnahmebesteuerung - unabhängig von der Art der Gewinnermittlung - zu gewährleisten.
Hinweis: Diese Entscheidung des BFH hat keine Auswirkung auf den Betriebsausgabenabzug, weil es bei der Einnahmen-Überschuss-Rechnung allein darauf ankommt, wann die Leasingsonderzahlung abgeflossen ist.
